新收入准则下，合同负债与其他往来科目辨析

前几天，同事在做一家综合型上市集团公司的收入底稿，这家公司的业务涵盖了智能制造、高新设备出租、建筑施工等。

拿到序时账，他当时就蒙了。

首当其冲的，摆在他面前的就是一系列往来科目的核算差异问题。

01

销售往来四兄弟

首先，我们来看某企业（未考虑增值税的）简化商品服务买卖交易：

实际上，实务中的情形更加复杂。本文聚焦对合同负债的讨论，故简化处理。

《企业会计准则应用指南附录—会计科目和主要账务处理》：

预收账款：核算企业按照合同规定预收的款项。

《关于修订印发2019年度一般企业财务报表格式的通知》：

应收账款：反映资产负债表日以摊余成本计量的、企业因销售商品、提供服务等经营活动应收取的款项。

其他应收款：应根据“应收利息”、“应收股利”和“其他应收款”科目的期末余额合计数，减去“坏账准备”科目中相关坏账准备期末余额后的金额填列。

《企业会计准则第14号——收入（2017年修订）》：

合同负债，是指企业已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务。如企业在转让承诺的商品之前已收取的款项。

结合准则规定和目前实务的通常做法，我们总结如下：

1、应收账款，属于无条件收款的权力；

2、其他应收款VS预收账款：前者是一项金融性资产（未来收取本金及利息），而预收账款属于经营负债（未来提供商品或服务）；

3、合同负债VS预收账款：两者都属于经营负债。但是，前者，不再以收到款项为前提。如根据合同约定，在企业确认收入（转移控制权）之前，已取得无条件收取合同对价的权利（即合同结算进度>企业履约进度），则有→借：应收账款 贷：合同负债；

4、另外，新准则实施后，原预收账款里有部分核算的提前收到款项，转由“合同负债”进行核算；见下5

5、针对提前收到的款项：非主营业务相关（如，处置设备厂房、处置股权、出租资产）通过“预收账款”；主营业务相关通过“合同负债”。

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实务热点案例

按照前述总结，我们具体讨论如下案例：

企业厂房场地租赁押金：按照流动性，划分为其他应收款或长期应收款。按照新租赁准则的要求，该金额不能与租赁负债抵销，也不能并入使用权资产。

以设备、房屋租赁为主营业务的企业，收取的租金：通过预收账款（款项已收到时）或其他应收款（待收取款项时）核算。不通过合同负债进行核算，原因在于，租赁业务适用新租赁准则，而不是新收入准则。

企业提供建设施工服务（典型的可按时段法分期确认收入），截止期末完工50%（50万），合同约定付款金额60%（60万）：

借 应收账款60万

贷 营业收入50万

合同负债10万

这里，应收账款反映的是“无条件收款的权力”。合同负债反映的是“应收客户对价而应向客户转让商品的义务”部分，后续随时段法确认收入时再转入营业收入。

接受客户货物预定，收取货款：合同负债；

接受客户货物预定，收取定金：合同负债。